PRIJENOS OBRTA U TRGOVAČKO DRUŠTVO

 Primili smo upit poreznog obveznika koji se odnosi na prijenos cjelokupne djelatnosti i imovine obrta u trgovačko društvo. Prema navodima iz upita, fizička osoba koja je obveznik plaćanja poreza na dobit planira izvršiti prijenos poslovanja gospodarske cjeline obrta na novoosnovano trgovačko društvo. Zbog navedenoga postavlja se pitanje kako će taj postupak utjecati na obvezu poreza na dobit, poreza na promet nekretnina i poreza na dodanu vrijednost. Nadalje, postavljeno je pitanje kako se u poslovnim knjigama trebaju iskazati vrijednosti imovine i obveza, kako se prenose i trebali li isto biti potvrđeno od strane revizora. Temeljem navedenoga u nastavku dostavljamo odgovor.  

     Prema odredbama članka 4. stavka 1. točkama 1. i 3. Zakona o porezu na dodanu vrijednost (Narodne novine, br. 73/13, 99/13, 148/13, 153/13, 143/14, 115/16 i 106/18, u daljnjem tekstu: Zakon o PDV-u) predmet oporezivanja PDV-om je isporuka dobara i obavljanje usluga u tuzemstvu uz naknadu koju obavi porezni obveznik koji djeluje kao takav.

    Odredbama članka 7. stavka 9. Zakona o PDV-u propisano je da se kod prijenosa imovine uz naknadu ili bez naknade, ili u obliku uloga u društvo, ukupne imovine ili njezinog dijela koji čini gospodarsku cjelinu na drugog poreznog obveznika (primatelja) smatra da nije došlo do isporuke, a taj porezni obveznik smatra se pravnim slijednikom prenositelja.

   ​Prema odredbama članka 19. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost (Narodne novine br. 79/13, 85/13, 160/13, 35/14, 157/14, 130/15, 1/17, 41/17, 128/17 i 1/19) isporukom dobara ne smatra se prijenos imovine poreznog obveznika (prenositelja) u smislu članka 7. stavka 9. Zakona o PDV-u pod uvjetom da su prenositelj i primatelj porezni obveznici te da primatelj nastavlja sa obavijanjem gospodarske djelatnosti za koju ima pravo na odbitak pretporeza. U slučaju neispunjenja tih uvjeta radi se o oporezivoj isporuci dobara te je isporučitelj obvezan obračunati i platiti PDV. U slučaju da porezni obveznik primatelj imovine preuzetu imovinu počne koristiti u druge svrhe, osim za one za koje ima pravo na odbitak pretporeza, obvezan je izvršiti ispravak pretporeza prema članku 64. Zakona o PDV-u.

    Prema tome, prijenos gospodarske cjeline ne smatra se isporukom u smislu Zakona o PDV-u, ako su u konkretnom slučaju prenositelj i primatelj porezni obveznici upisani u registar obveznika PDV-a te primatelj nastavlja sa obavijanjem gospodarske djelatnosti za koju ima pravo na odbitak pretporeza.

      Sukladno članku 5. stavku 1. Zakona o porezu na dobit (Narodne novine, br. 177/04, 90/05, 57/06, 146/08, 80/10, 22/12, 148/13, 143/14, 50/16, 115/16 i 106/18; dalje: Zakon) porezna osnovica je dobit koja se utvrđuje prema računovodstvenim propisima kao razlika prihoda i rashoda prije obračuna poreza na dobit, uvećana i umanjena prema odredbama Zakona. Prema članku 33. stavku 1. Zakona o porezu ne dobit, porezna osnovica utvrđuje se na temelju podataka evidentiranih u poslovnim knjigama koje se vode u skladu s propisima o računovodstvu i financijskim izvješćima koja se sastavljaju na temelju tih propisa (bilanca, račun dobiti i gubitka), ako taj Zakon ne određuje drukčije. 

     Fizička osoba koja je obveznik poreza na dobit, vodi poslovne knjige prema propisima o računovodstvu na način kao i trgovačka društva ili drugi obveznik poreza na dobit. Stoga se za potrebe utvrđivanja obveze poreza na dobit u slučaju prijenosa djelatnosti i imovine obrta u trgovačko društvo, na prilagođen način primjenjuju odredbe članaka 19., 20. ili 20.a do 20.r Zakona o porezu na dobit odnosno smatra se da je došlo do pripajanja jednog trgovačkog društva drugom. 

    Člankom 20. stavcima 1. i 2. Zakona propisano je da, ako pri spajanju, pripajanju ili podjeli prema članku 19. Zakona postoji kontinuitet u oporezivanju, smatra se da porezni obveznik nastavlja djelatnost, te nema utjecaja na oporezivanje. Kontinuitet u oporezivanju postoji ako pri prijenosu na društvo preuzimatelja ne dolazi do promjena u procjeni predmeta imovine i obveza. Prema navedenom porezni obveznik je dužan za svrhe oporezivanja procijeniti imovinu i obveze, te razliku uključiti u poreznu osnovicu. Ako se procjenom ne utvrde nove vrijednosti, postupak ne bi donio nove porezne obveze i knjigovodstvena stanja utvrđena prije procjene bi se preslikala.

      Kada je riječ o poreznom tretmanu revalorizacijskih pričuva, među ostalim, člankom 39. Pravilnika o porezu na dobit (Narodne novine, broj 95/05, 133/07, 156/08, 146/09, 123/10, 137/11, 61/12, 146/12, 160/13, 12/14, 157/14, 137/15, 1/17, 2/18 i 1/19), propisano je kako se revalorizacijske pričuve uključuju u poreznu osnovicu u poreznom razdoblju u kojemu su realizirane a utvrđuju se u svoti povećane amortizacije nastale zbog revalorizacije, a ostatak revalorizacijske pričuve imovine od koje je revalorizacijska pričuva oblikovana uključuje se u poreznu osnovicu nakon uništenja, prodaje ili otuđenja imovine na drugi način. Slijedom navedenoga, revalorizacijske pričuve formirane na imovini koja se prenosi u postupku pripajanja uključuju se u poreznu osnovicu u skladu s člankom 39. Pravilnika o porezu na dobit jer se smatra da je došlo do otuđenja imovine od koje je revalorizacijska pričuva oblikovana na drugi način.  

      Međutim, neovisno o naprijed navedenom, u postupku pripajanja obveznika poreza na dobit,  primjenom odredbi članaka 20.a - 20.r Zakona, može se pod određenim uvjetima postići porezna neutralnost. Odredbe navedenih članaka Zakona o porezu na dobit mogu primijeniti i fizičke osobe koje su obveznici poreza na dobit. U tom slučaju, u smislu Zakona odnosno za potrebe primjene odredbi članka 20.a do 20.r Zakona prenesenim društvom bi se smatrao preneseni obrt, a postupak je potrebno prijaviti u skladu s člankom 41.h Pravilnika o porezu na dobit. U tom slučaju porezni obveznik bi za porezne potrebe utvrdio na dan prijenosa vrijednosti imovine i obveza, a iste se ne bi uključile u poreznu osnovicu, što znači da bi se knjigovodstvena stanja mogla preslikati. Međutim navedeno je potrebno uskladiti s računovodstvenim propisima te računovodstvenim standardima koje porezni obveznik primjenjuje.

      Zakon o porezu na promet nekretnina (Narodne novine, br. 115/16, 106/18; dalje: ZPPN) je stupio na snagu 1. siječnja 2017., a njime su izmijenjene odredbe vezane za porezno oslobođenje pri unosu nekretnina u trgovačko društvo s ciljem da oporezivanje ne utječe na poslovne odluke (statusne promjene trgovačkih društava) te kako se ne bi kočilo stvaranje poduzetničke imovine (unos nekretnina u trgovačko društvo). Tako se prema članku 14. stavku 2. ZPPN-a porez na promet nekretnina ne plaća kada se nekretnine stječu u postupku spajanja i pripajanja u smislu zakona kojim se uređuju trgovačka društva te u postupku podjela trgovačkog društva u više trgovačkih društava. 

      Slijedom navedenoga, a budući da je riječ o obrtniku obvezniku poreza na dobit i pri utvrđivanju obveze poreza na promet nekretnina temeljem unosa obrta u društvo, u smislu članka 14. ZPPN-a, smatra se da je došlo do pripajanja jednog društva drugom društvu te isto nije oporezivo.

      Nadalje, Zakon o računovodstvu (Narodne novine, broj 78/15, 134/15, 120/16 i 116/18) propisuje obveznike revizije te situacije u kojima je potrebno sastaviti revizorsko izvješće. Za potrebe utvrđivanja porezne obveze revizorsko izvješće nije propisano, iako je sadržaj revizorskog izvješća kao i procjena koje potvrdi revizor, prilikom utvrđivanja porezne osnovice značajan indikator o tome jesu li vrijednosti iskazne na ispravan način. U slučajevima prijenosa imovine kod pripajanja, kao i kod prodaje ili kupnje imovine, za porezne potrebe je bitno utvrditi je li vrijednost imovine iskazana prema tržišnim vrijednostima. Način na koji se to utvrđuje u poreznom postupku ovisi o okolnostima svakog pojedinog slučaja a u nekim slučajevima mogu se zatražiti i dodatne informacije od poreznog obveznika. 

Mišljenje dao: Porezna uprava