Oslobođenje od plaćanja PDV-a za zdravstvene usluge

Ministarstvo financija, Porezna uprava, na svojim je internetskim stranicama objavilo mišljenje vezano za oslobođenje od plaćanja PDV-a za zdravstvene usluge, a koje je propisano čl. 39. st. 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost (73/13. do 115/16.). Mišljenje u cijelosti prenosimo u nastavku.

Zakonom o izmjenama i dopunama Zakona o porezu na dodanu vrijednost (Narodne novine, broj 115/16) koji je stupio na snagu 1. siječnja 2017. godine, između ostalog, dopunjene su odredbe članka 39. stavka 1. točke c) i e) te se u vezi navedenih izmjena očitujemo u nastavku.
 
1. Oslobođenje od plaćanja PDV-a iz članka 39. stavka 1. točke b) Zakona
      Odredbama članka 39. stavka 1. točke b) Zakona o porezu na dodanu vrijednost (Narodne novine od broja 73/13 do 115/16, u daljnjem tekstu: Zakon) propisano je oslobođenje od plaćanja PDV-a za bolničku i medicinsku njegu i s time usko povezane djelatnosti koje obavljaju tijela s javnim ovlastima ili koje, u uvjetima koji su u socijalnom smislu slični uvjetima koji se primjenjuju na tijela s javnim ovlastima, obavljaju bolnice, centri za liječenje ili medicinsku dijagnostiku i druge priznate ustanove slične prirode.
      Slijedom navedenog, ustanove u javnom i privatnom vlasništvu oslobođene su plaćanja PDV-a temeljem članka 39. stavka 1. točke b) Zakona kada obavljaju zdravstvene usluge.
       U vezi navedenog oslobođenja ističemo da je odredbama članka 133. Direktive Vijeća 2006/112/EZ (u daljnjem tekstu: Direktiva), državama članicama Europske unije dana mogućnost propisivanja uvjeta za primjenu pojedinačnog oslobođenja iz članka 132. stavka 1. točaka (b), (g), (h), (i), (l), (m) i (n) Direktive, i osobama koje nisu tijela s javnim ovlastima, s tim da država članica može propisati jedan od uvjeta ili više njih koji trebaju biti zadovoljeni. Sukladno navedenom, odredba članka 133. točke (a) Direktive prenesena je u članak 39. stavak 3. Zakona kojim je propisano da su plaćanja PDV-a oslobođene isporuke dobara ili usluga iz stavka 1. točaka b), g), h), i), l), m) i n) toga članka, ako ih obavljaju ostale osobe na koje nisu prenijete javne ovlasti, pod uvjetom da ne teže ostvarivanju dobiti te ako se dobit ipak ostvari da se ne raspodjeljuje, nego se koristi za nastavak ili poboljšanje obavljanja usluga.
      S tim u vezi i sukladno mišljenju Ministarstva zdravstva, KLASA: 023-03/16-01/368, UR.BROJ: 534-02-1-1/4-16-2 od 16. prosinca 2016. godine, trgovačka društva za obavljanje zdravstvene djelatnosti moraju zadovoljiti iste uvjete i sličan postupak prilikom osnivanja kao i zdravstvene ustanove te se smatra da navedenu djelatnost obavljaju u istim ili sličnim uvjetima kao zdravstvene ustanove. Međutim, trgovačka društva se osnivaju prema Zakonu o trgovačkim društvima, za samostalno i trajno obavljanje djelatnosti radi ostvarivanja dobiti proizvodnjom, prometom dobara ili pružanjem usluga na tržištu te se ne smatraju ostalim osobama iz članka 39. stavka 3. Zakona i ne mogu primijeniti oslobođenje od plaćanja PDV-a iz članka 39. stavka 1. točke b) Zakona kada obavljaju zdravstvene usluge.
 
2. Oslobođenje od plaćanja PDV-a iz članka 39. stavka 1. točke c) i e) Zakona
      Sukladno izmijenjenim odredbama članka 39. stavka 1. točke c) i e) Zakona koje su stupile na snagu 1. siječnja 2017. godine, plaćanja PDV-a oslobođeno je obavljanje medicinske njege u okviru bavljenja medicinskim i pomoćnim medicinskim zanimanjima kao i usluga što ih obavljaju dentalni tehničari te isporuka zubnih/protetskih nadomjestaka koje isporučuju dentalni tehničari i doktori dentalne medicine, neovisno o pravnom obliku isporučitelja.
      Naime, prema presudama Suda Europske unije oslobođenje iz odredbe članaka 132. stavka 1. točke (c) Direktive, koja je prenesena u članak 39. stavak 1. točku c) Zakona, ne ovisi o pravnom obliku poreznog obveznika koji pruža medicinsku skrb, već za primjenu oslobođenja iz članka 132. stavka 1. točke (c) Direktive samo dva uvjeta trebaju biti ispunjena: mora se raditi o medicinskim uslugama i moraju ih pružati kvalificirane osobe.
      Prema tome, oslobođenje iz članka 39. stavka 1. točke c) i e) Zakona i dalje se primjenjuje na zdravstvene usluge obavljene u okviru privatne prakse, ali primjena navedenog oslobođenja ne može biti ograničena pravnim oblikom isporučitelja te su njime obuhvaćene i zdravstvene usluge koje primjerice obave kvalificirani zdravstveni radnici temeljem ugovora o djelu.
      Nadalje, u pojedinim slučajevima kvalificirani zdravstveni radnici mogu zdravstvene usluge obavljati u okviru pravne osobe koju su zajednički osnovali te je sukladno praksi Suda Europske unije u takvim slučajevima moguće primijeniti oslobođenje iz članka 39. stavka 1. točke c) Zakona.
 
3. Područje primjene oslobođenja od plaćanja PDV-a za zdravstvene usluge 
      Oslobođenje od plaćanja PDV-a iz članka 39. stavka 1. točke b) i c) Zakona namijenjeno je regulaciji svih oslobođenja za zdravstvene usluge, ali ima različita područja primjene.
      U svrhu utvrđivanja područja primjene, ističemo da je prema sudskoj praksi Suda Europske unije mjesto izvršenja usluge, a ne priroda usluge, važniji kriterij za jasno razlikovanje oslobođenja iz članaka 132. stavka 1. točke (b) i (c) Direktive. Nadalje, navodi se da se točkom (b) članaka 132. stavka 1. Direktive oslobađaju usluge koje sadrže brojne vidove medicinske skrbi u bolnicama i drugim sličnim ustanovama koje ispunjavaju socijalne svrhe, poput zaštite zdravlja ljudi, dok se točkom (c) oslobađaju usluge koje se pružaju izvan bolnica i drugih sličnih ustanova, bez obzira pružaju li se u stanu pružatelja usluga, stanu pacijenta ili na nekom drugom mjestu.
      Sukladno navedenom, zdravstvene usluge koje trgovačka društva obave u istim uvjetima u kojima se te usluge obavljaju u bolnicama i drugim zdravstvenim ustanovama i dalje su obuhvaćene odredbama članka 39. stavka 1. točke b) Zakona te stoga oporezive PDV-om, međutim, ako zdravstvene usluge obave izvan bolničkih uvjeta, odnosno izvan uvjeta u kojima te usluge obavljaju zdravstvene ustanove, trgovačka društva od 1. siječnja 2017. godine mogu primijeniti oslobođenje iz članka 39. stavka 1. točke c) Zakona, ako te usluge obavi kvalificirana osoba.
      Primjerice, u slučaju kada tri doktora medicine zajednički osnuju društvo s ograničenom odgovornošću koje kao pravna osoba obavlja isporuke zdravstvenih usluga pacijentima u vlastitim prostorijama za savjetovanje u uvjetima koji nisu bolnički, svaki je doktor kvalificiran i obavlja zdravstvene usluge, neovisno o tome što je isporuku obavilo trgovačko društvo koje se osniva s ciljem ostvarivanja dobiti, tako obavljene isporuke zdravstvenih usluga oslobođene su plaćanja PDV-a temeljem članka 39. stavka 1. točke c) Zakona.
Navedeno se odnosi na zdravstvene usluge koje se obavljaju u okviru medicinskih zanimanja kao što su psiholog, radni terapeut, fizioterapeut i slično.
     U vezi navedenog, napominjemo da se porezni obveznici koji obavljaju zdravstvene usluge izvan bolničkih uvjeta, odnosno izvan uvjeta u kojima te usluge obavljaju zdravstvene ustanove i oslobođeni su plaćanja PDV-a temeljem članka 39. stavka 1. točke c) i e) Zakona, s 1. siječnja 2017. godine brišu iz registra obveznika PDV-a, ako su samo s te osnove bili upisani u isti te su iznimno obvezni nadležnoj ispostavi Porezne uprave podnijeti zahtjev za brisanje iz registra obveznika PDV-a najkasnije do 31. siječnja 2017. godine.
      Navedeni porezni obveznici imaju obvezu ispraviti odbitak pretporeza za gospodarska dobra i zalihe sukladno odredbama članka 63., 64. i 65.a Zakona.